13.05.2016

Desencuentros en el tratamiento contable del Fondo de Comercio


La contabilización de los activos intangibles ha sido siempre un tema de debate y su amortización más todavía. Sin que tengamos que remitirnos a los orígenes modernos del Derecho contable español – que se iniciaría con el Plan General de Contabilidad (PGC) de 1973 -, el PGC de 1990 ya comentaba el tratamiento del fondo de comercio en el apartado de las normas de valoración.

En este apartado se sentenciaba que el fondo debía amortizarse de modo sistemático, no pudiendo exceder del periodo durante el cual dicho fondo contribuyese a la obtención de ingresos, con el límite de 10 años.

La siguiente gran reforma en el campo de la contabilidad se produce en noviembre de 2007 con la publicación de un nuevo Plan de Contabilidad.

En este caso se adapta el Derecho contable español a la normativa europea de las directivas contables, introduciendo las normas internacionales de contabilidad emitidas por el IASB y adaptadas por la Unión Europea. Se produce aquí, en esta época, un tratamiento diferenciado para las sociedades que cotizan en los mercados de capitales y que tienen necesidad de utilizar un lenguaje contable global –las conocidas como NIC/NIFF- y el reto de las empresas; ello se llevó a cabo a través del Reglamento Comunitario 1606/2002.

Las NIC/NIFF –amparándose en el objetivo de dotar a los principios de contabilidad de un horizonte de resultados lejanos, auspiciado sin duda por las empresas vinculadas al entorno de las nuevas tecnologías- cambian las reglas del juego y sentencian que el fondo de comercio no tiene vida definida, sino que pervive en el tiempo, a menos que se demuestre lo contrario.

De este modo, el PGC de 2007, en el apartado donde se enumeraban las normas de registro y valoración, indicaba que “el fondo de comercio no se amortizará. En su lugar, las unidades generadoras de efectivo o grupos de unidades a las que se haya asignado el fondo de comercio, se someterán, al menos anualmente, a la comprobación del deterioro de valor, procediéndose en su caso, al registro de las corrección valorativa por deterioro…”

Donde dije digo, digo Diego y, así, de un plumazo, algo que es temporal como el fondo de comercio se transforma, en principio, en algo casi eterno- esto es, deja de estar sometido a la obligación de una amortización periódica-.

La validez de su eternidad se deberá comprobar mediante pruebas de deterioro para intentar demostrar que los activos intangibles adquiridos en su día van a generar rentas en el futuro.

Hace unos años tuve el honor de participar, en nombre del Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España, en el SME Task Force, un grupo de trabajo del European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG) que asesoraba a la Comisión Europea en la introducción de las Normas Internacionales de Contabilidad para las empresas europeas no cotizadas.

Nuestra inspiración fue el libro ‘IFRS for SME’s’ de la Internacional Accounting Standards Board (IASB), un compendio de las NIC que se adaptaban, como un traje a medida, a las empresas que no tenían interés público. Ahí ya nos apercibimos que los problemas de considerar eternos a los fondos de comercio –recordémoslo una vez más, sin someterlos a amortización- devenían en auténticas bombas de relojería para los balances empresariales, pues mediante este criterio se otorgaba a las empresas un mecanismo discrecional para proporcionar más o menos resultados, a tenor de si se deterioraba o no el fondo de comercio.

Convendrán en este punto conmigo que las discrecionalidades en el Derecho contable son siempre perniciosas.

Por otra parte, hay que destacar que la operativa y el coste de los tests o pruebas de deterioro –a la postre un ejercicio de valoración- no justificaban ni compensaban su realización. Por ello, en aras de simplificar la normativa en materia de amortización del fondo de comercio, en las conclusiones del mencionado grupo de trabajo de EFRAG se sugirió volver al método tradicional, todo ello amparado en el principio de prudencia.

Por fortuna –y volvemos ahora al tiempo presente- las disposiciones finales de la Ley 22/2015, de Auditoría de Cuentas, con efecto para el año en curso, incluyen una modificación cuarta que indica que “los activos intangibles son activos de vida útil definida. Cuando la vida útil no pueda estimarse de manera fiable se amortizarán en un plazo de diez años”.

Decir también que esta misma normativa modifica la Ley del Impuesto sobre Sociedades que indica que “la amortización del fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe”, es decir en 20 años o, lo que es lo mismo a un 5%.

Pero no queremos aquí profundizar en deducibilidad tributaria del fondo de comercio, ya que ello merecería un artículo aparte.

En cualquier caso, observamos que la falta de consistencia del legislador -con la consiguiente y perniciosa inseguridad jurídica- resulta palmaria, por la concatenación de criterios totalmente opuestos en esta materia.

El devenir de las cosas hace que decisiones tomadas fuera de la lógica y del conservadurismo que debe impregnar cualquier norma contable se conviertan en obsoletas y nocivas para el buen funcionamiento de la información financiera. Aunque por fortuna para el usuario del Derecho contable, las normas se adaptan al entorno económico al que han de servir y, con cierto retraso, a veces hasta corrigen sus propios errores.